(河北省水利科学研究院，河北 石家庄 050071)
摘 要：文章分析了新会计准则体系下所得税纳税筹划及 盈余管理行为的空间变化，探究了在新会计准则环境下两种管理行为的新空间。
关键词：所得税；纳税筹划；盈余管理 
中图分类号：f230  文献标识码：a  文章编号：1007—6921(2009)22—0003—03

目前，会计准则全球化趋同已经成为不可阻挡的潮流，而且最近几年趋势越来越明显。截止 2005年，已经有97个国家表示将直接采用国际会计准则理事会制定的国际财务报告准则。我 国财政部2006年2月颁布的新会计准则体系（以下简称新准则），顺应了中国经济快速市场 化和国际化的需要，强化了为投资者和社会公众提供决策有用的会计信息的理念，初步做到 了与国际核算准则趋同，实现了我国企业会计准则体系建设的又一次新的跨越和历史性的突 破，具有极其重要的意义。正如国际会计准则理事会主席戴维·泰巴爵士在新准则发布会上 的致辞所说：“中国企业会计准则吸纳了国际投资者所熟悉的会计原则，这将使投资者更加 信任中国资本市场和财务报告，也将进一步刺激国内和国际资本投资。对于正在全球经济中 扮演越来越重要角色的中国企业来说，企业会计准则获得国际认可有助于降低企业在海外经 营时遵循不同国家和地区会计标准的成本。”
1 新准则下所得税纳税筹划空间变化

目前，所得税法与旧会计准则的一些规定一致，新会计准则颁布后，只会影响税前会计利润 ， 在税法没有变更的情况下，理论上不会影响应纳税所得额，也就不会影响所得税纳税筹划。
但是通过对新会计准则的分析，纳税筹划在新背景下仍存在以下两项新空间：
1.1 公允价值的利用空间

新会计准则对于债务重组和非货币性交易采用了公允价值计 量模式，与税法规定基本一致。新会计准则颁发前，不允许企业通过债务重组交易确认收益 ，非货币性交易也只有发生补价时才确认与补价有关的部分收益，而税法要求按公允价值进 行计量，由于债务重组和非货币性交易产生的收益都需要缴纳所得税。对于公允价值的确认 ，是税务机关通过对正常交易测算得出的。新准则实施后，债务重组和非货币性交易的会计 数据可以作为纳税的依据，只要对公允价值进行适度筹划，就可达到降低所得税支出的目的 。

另外，税法规定：资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税有困 难的，报经税务机关批准，可作为递延所得在不超过五个纳税年度内平均摊转到各年度应纳 税所得中。所以，在对公允价值恰当合理的确定交易价格和纳税所得比例，也能达到递延纳 税的目的。
1.2 新业务的筹划空间

新会计准则增加了很多新内容，诸如企业年金、职工薪酬、生物资产、投资性房地 产等内容，在现行税收中，并未明确其相关的税务处理。对于这些空白领域，必然存在着诸 多纳税筹划空间。
2 新准则下盈余管理空间变化

我国新会计准则在充分吸纳国际会计准则相关规定的同时，考虑了中国特殊的经济环境和会 计环境，缩小了某些会计估计和会计政策的选择项目，在一定程度上限制了企业进行盈余调 节的空间范围，抑制了企业特别是上市公司的盈余管理行为。然而，由于我国资本市场还不 是 很完善，引入国际会计准则相关规定后，虽然能在一定程度上为利益相关者提供更多有用信 息，在客观上也为盈余管理活动提供了新的空间。
2.1 新准则对盈余管理的限制
2.1.1 限制上市公司利用资产减值准备进行盈余管理。为更加真实地反映上市公司的资产价值，现行会计准则要求上市公司对可能发生的各项资产 损失计提减值准备，这有利于进一步挤去资产的水分，防止高估资产和收益，提高资产的质 量。但由于资产减值准备属于会计估计的范畴，具体操作时，主要依赖会计人员的职业判断 ，带有很大的主观性。原来的会计准则对资产减值转回没有特别的限制，只是规定如果有迹 象表明以前期间据以计提减值准备的各种因素发生变化，使得资产可收回金额大于其账面价 值，则以前期间已计提的减值损失应当转回。这在一定程度上为上市公司进行盈余管理提供 了空间，管理当局可以通过操纵减值准备，使利润在不同的会计期间转移，从而达到盈余管 理的目标。2006年颁布的《企业会计准则第8号——资产减值》明确规定，资产减值损失一 经确 认，在以后会计期间不得转回，只允许在资产处置时，再进行会计处理。如此严格的“一刀 切”规定，一定程度上限制了企业利用减值准备的计提来进行盈余管理活动。

但应该指出，虽然“资产减值准则”规定资产的减值准备，经计提不得转回，但同时规定 ：有 专门准则进行特别规定的资产不在“资产减值准则”规范的范围内。“资产减值准则”不适 用于 存货、以公允价值计量的投资性房地产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、金融资产 等，这些资产的确认和计量由相应的具体准则进行规定，所以不得转回资产减值损失这一规 定主要针对固定资产、无形资产、长期股权投资及其他长期资产。

同时，新会计准则扩大了资产减值范围，应当计提减值准备的不仅仅局限于原先的“八项” 资产，消耗性生物资产、金融资产和递延所得税资产等，均应在会计期末判断资产是否存在 可能发生减值的迹象，相应计提减值准备。所以新准则实施后，企业仍能运用减值准备进行 适度的盈余管理。
2.1.2 限制上市公司利用存货发出计价方法的改变进行盈余管理。在存货发出计价方法上，新会计准则取消了“后进先出法”，保留了“个别计价法”、“先 进先出法”、“月末一次加权平均法”和“移动加权平均法”。存货发出计价方法的选择对 盈余的影响具体体现在存货的价格波动上。当存货价格上涨时，公司既可能采用“后进先出 法”，使当期成本费用上升，减少当期利润，也可能采用“先进先出法”，使当期成本费用 下降，增加当期利润。若存货价格下降时，则正好相反，即